Ditte individuali: l'immobile estromesso diventa personale

L'estromissione dell'immobile strumentale

Ancora una volta il legislatore tende la mano all'imprenditore individuale permettendogli la possibilità di estromettere dalla sfera aziendale quegli immobili strumentali (per destinazione o per natura) con l'intento di farli ritornare nella sfera personale dell'imprenditore stesso.

È dal 2016 (comma 121, della Legge 208 del 2015) che è stata prevista la facoltà, per gli imprenditori individuali (sono esclusi i professionisti, le società e gli enti non commerciali), di applicare un'imposta sostitutiva di IRPEF e IRAP, con aliquota dell'8%, sugli immobili strumentali posseduti a una certa data, e di escludere conseguentemente tali beni dal patrimonio dell'impresa.


L'imposta sostitutiva si applica alla differenza tra il valore normale e quello fiscalmente riconosciuto del bene in questione. Successivamente, tale possibilità è stata più volte prorogata per gli anni successivi, fino ad arrivare all'ultima edizione prevista dalla Legge di bilancio 2020, con riferimento agli immobili posseduti alla data del 31 ottobre del 2019.

Negli anni trascorsi, tale facoltà è stata prevista dalla Legge di bilancio 2017 (Legge n. 232 del 2016) e dalla legge di bilancio 2019 (legge n. 145 del 2018) rispettivamente per i beni posseduti alla data del 31 ottobre 2016 e per i beni posseduti alla data del 31 ottobre 2018.

Immobili strumentali per destinazione e per natura

Con riferimento all'edizione di quest'anno d'imposta, possono formare oggetto di estromissione gli immobili strumentali per destinazione o per natura posseduti dall'imprenditore alla data del 31 ottobre dello scorso anno. È opportuno richiamare la distinzione tra le due sopra richiamate tipologie.

Nel dettaglio, ai sensi dell'articolo 43, comma 2, del TUIR si definiscono strumentali per destinazione, quelli che sono utilizzati esclusivamente per l'esercizio dell'impresa indipendentemente dalle caratteristiche specifiche (è ad esempio strumentale per destinazione anche un immobile di categoria catastale A2, ossia civile abitazione, che è utilizzato in modo esclusivo per l'esercizio dell'attività d'impresa).
Si definiscono, invece, strumentali per natura quelli che per le loro caratteristiche, non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni e che si considerano strumentali anche se non utilizzati direttamente dall'imprenditore oppure se concessi in affitto o in comodato. Sono strumentali per natura gli immobili rientranti nei gruppi catastali B, C, D ed E e nella categoria a 10 qualora la destinazione ad ufficio sia prevista nella licenza o concessione edilizia, anche in sanatoria.

Come si evince dalle Circolari dell'Agenzia delle Entrate n. 26/E del 2016 e n. 8/E del 2019, ai fini dell'estromissione gli immobili strumentali per natura devono risultare annotati nell'inventario o, per le imprese in contabilità semplificata, nel registro dei beni ammortizzabili; gli immobili strumentali per destinazione, invece: a) se acquisiti a partire dal 1° gennaio 1992, devono risultare anch'essi annotati nell'inventario o, per le imprese in contabilità semplificata, nel registro dei beni ammortizzabili; se acquisiti anteriormente al 1° gennaio 1992, non necessitano di annotazione.

L'effetto dell'esclusione è retroattiva

Estromettere significa esercitare una specifica opzione da parte dell'imprenditore. Per quanto riguarda la possibilità concessa con la manovra di quest'anno, tale opzione va fatta con comportamento concludente da assumersi entro il 31 maggio prossimo.

Avere un comportamento concludente vuol dire che l'imprenditore deve manifestare con i fatti la sua intenzione di esclusione e tale manifestazione di volontà potrebbe, ad esempio, concretizzarsi con la registrazione in contabilità dell'operazione (storno del fondo ammortamento, ecc.).

Ai fini IVA la scelta si configura poi come un'operazione di autoconsumo con conseguente necessità di emettere autofattura. Altro comportamento concludente, dunque, potrebbe identificarsi nella registrazione in contabilità dell'autofattura entro la data del 31 maggio 2020.


Un aspetto fondamentale da considerare è, tuttavia, che, anche se l'opzione va esercitata entro la citata data, l'immobile fuoriesce dal patrimonio aziendale ed entra in quello personale dell'imprenditore con effetto retroattivo dal 1° gennaio di quest'anno. In altri termini, è dal 1° gennaio 2020 che l'immobile non parteciperà più al reddito d'impresa ma concorrerà a formare il reddito personale dell'imprenditore stesso.

L'imposta sostitutiva e l'indicazione in dichiarazione

Come anticipato, la scelta per l'esclusione comporta con se la necessità di versare un'imposta sostitutiva da calcolarsi con aliquota dell'8% sulla differenza tra il valore normale ed il valore fiscale del bene estromesso.

Secondo l'Agenzia delle Entrate si potrà procedere all'estromissione anche nel caso in cui il valore normale coincide con quello fiscale (quindi, base imponibile pari a zero) o di valore normale inferiore a quello fiscale (base imponibile negativa).

Dalla menzionata Circolare n. 8/E/ 2019 si rileva che il valore fiscale è quello determinato assumendo il valore iscritto nel libro degli inventari oppure nel registro dei beni ammortizzabili, al netto delle quote di ammortamento fiscalmente dedotte fino al periodo di imposta 2019, e tenendo conto di eventuali rivalutazioni fiscalmente rilevanti. Il valore normale, invece, può essere alternativamente individuato nel valore di cui all'art. 9 del TUIR o in quello derivante dall'applicazione all'ammontare delle rendite risultanti in catasto dei moltiplicatori determinati con i criteri e le modalità previsti dal primo periodo del comma 4 dell'articolo 52 del testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta di registro.

L'imposta determinata andrà versata in due rate rispettivamente pari al 60% e 40% da versarsi la prima entro il 30 novembre di questo stesso anno e la seconda entro il 30 giugno del 2021.
L'omesso/insufficiente versamento è ravvedibile e non preclude l'efficacia della scelta. Infatti, l'opzione si perfezionerà solo col l'indicazione nel Modello Redditi PF/2021 (anno d'imposta 2020) dei due suddetti valori (normale e fiscale) e della stessa imposta sostitutiva calcolata.


Nello stesso modello di dichiarazione reddituale, inoltre, occorre tener in considerazione che l'immobile oggetto di estromissione dovrà essere riportato al quadro RB (dedicato alla dichiarazione dei fabbricati posseduti dal dichiarante) calcolando i giorni di possesso dal 1° gennaio 2020, ossia data in cui il bene strumentale è uscito dal patrimonio aziendale per entrare nella sfera personale dell'imprenditore. L'immobile concorrerà a formare il reddito personale complessivo ai fini IRPEF dell'imprenditore medesimo.

Stesso ragionamento andrà fatto ora in sede di Modello Redditi PF/2020 (anno 2019) per l'edizione estromissione 2019 (in tal caso la scelta di estromettere andava fatta entro il 31 maggio 2019 per gli immobili strumentali posseduti alla data del 31 ottobre 2018 e l'immobile è fuoriuscito dalla sfera aziendale da 1° gennaio 2019).